ТОРГОВЛЯ: АКТЫ О ПОРЧЕ, БОЕ, ЛОМЕ И СПИСАНИИ ТОВАРОВ
В. В. СЕМЕНИХИН
Товары, учтенные на балансе торговой организации, в процессе хранения могут полностью или частично потерять свои потребительские качества, кроме того, товар может прийти в негодность по причине боя или поломки. В этом случае торговой фирме придется столкнуться с так называемыми ненормируемыми товарными потерями.
О том, как подтвердить данные товарные потери документально, читайте в данной статье.
В соответствии с нормами бухгалтерского законодательства любая хозяйственная операция, совершаемая организацией, отражается в бухгалтерском учете на основании первичного учетного документа. Такое правило установлено ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон N 129-ФЗ).
Правила ведения бухгалтерского учета предусматривают использование организациями двух видов первичных документов, а именно:
— составленных по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации;
— составленных по самостоятельно разработанной форме. При этом самостоятельно разработанные формы «первички» должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в п. 2 ст. 9 Закона N 129-ФЗ, а их использование должно быть закреплено учетной политикой организации.
Унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций утверждены Постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. N 132 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету торговых операций» (далее — Постановление Госкомстата России N 132).
Для документального подтверждения товарных потерь при порче, бое, ломе товаров Постановлением Госкомстата России N 132 предусмотрены следующие формы документов:
— Акт о порче, бое, ломе товарно-материальных ценностей (форма N ТОРГ-15);
— Акт о списании товаров (форма N ТОРГ-16).
Как следует из Указаний по применению и заполнению Акта формы N ТОРГ-15, данный документ применяется организациями при выявлении фактов боя, порчи или поломки товаров, подлежащих уценке или списанию. Для составления акта в торговой организации создается специальная комиссия, в которую входят представитель администрации фирмы и материально ответственное лицо, а при необходимости в комиссию включается еще и представитель санитарного надзора. Акт формы N ТОРГ-15 составляется в трех экземплярах. В Акте указывается вся информация о товаре, подлежащем уценке или списанию, а именно его наименование, цена, количество, артикул, сорт, причины, по которой возникли товарные потери, а также возможность его дальнейшего использования: продажа по сниженной цене, утилизация или уничтожение.
Подписанный всеми членами комиссии Акт проверяется бухгалтерией на предмет заполнения и передается на утверждение руководителю торговой организации, он же принимает окончательное решение в отношении использования товара. Один экземпляр Акта N ТОРГ-15 направляется в бухгалтерию фирмы, где на его основании производится списание товарных потерь с материально ответственного лица, второй остается в подразделении, где выявлена порча товара, а третий — вручается материально ответственному лицу.
Если товар не подлежит дальнейшей реализации, то оформляется Акт N ТОРГ-16, это следует из Указаний по применению и заполнению данной формы.
Составляется он, так же как и Акт N ТОРГ-15, в трех экземплярах и подписывается членами комиссии, уполномоченной на это руководителем. Состав комиссии такой же, как и при составлении Акта N ТОРГ-15. Утверждается Акт руководителем торговой фирмы, он же принимает решение о том, за счет какого источника списывается испорченный товар.
В Акте указывается вся информация о товаре, а также причина его списания.
Один экземпляр Акта передается в бухгалтерскую службу и является основанием для списания товарных потерь с материально ответственного лица, второй — передается в подразделение организации, где выявлены товарные потери, а третий — вручается материально ответственному лицу. Если товар подлежит уничтожению, то во избежание его повторного списания он уничтожается в присутствии членов комиссии.
Обратите внимание! Как правило, под утилизацию или уничтожение попадают товары с истекшим сроком годности.
Пунктом 4 ст. 5 Закона РФ от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 «О защите прав потребителей» предусмотрена обязанность изготовителя по установлению сроков годности на такие виды товаров, как продукты питания, парфюмерно-косметические товары, медикаменты, товары бытовой химии и иные подобные товары. По истечении срока годности, установленного для данного вида товара, он считается непригодным для использования по назначению.
Перечень товаров, которые по истечении срока годности считаются непригодными для использования по назначению, установлен Постановлением Правительства Российской Федерации от 16 июня 1997 г. N 720 «Об утверждении Перечня товаров длительного пользования, в том числе комплектующих изделий (деталей, узлов, агрегатов), которые по истечении определенного периода могут представлять опасность для жизни, здоровья потребителя, причинять вред его имуществу или окружающей среде и на которые изготовитель обязан устанавливать срок службы, и Перечня товаров, которые по истечении срока годности считаются непригодными для использования по назначению». Причем руководствоваться указанным Перечнем продавцы должны вплоть до утверждения соответствующего технического регламента, на что указывает Письмо Роспотребнадзора от 7 марта 2006 г. N 0100/2473-06-32 «О разъяснении отдельных положений действующего законодательства».
Статья 3 Федерального закона от 2 января 2000 г. N 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» (далее — Закон N 29-ФЗ) запрещает продавать товары с истекшим сроком годности, т. к. они могут представлять потенциальную опасность для здоровья и жизни людей, поэтому они должны быть либо утилизированы, либо уничтожены. Причем снять их с продажи нужно до того, как истечет срок их годности, что вытекает из п. 24 Правил торговли, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 19 января 1998 г. N 55 «Об утверждении Правил продажи отдельных видов товаров, Перечня товаров длительного пользования, на которые не распространяется требование покупателя о безвозмездном предоставлении ему на период ремонта или замены аналогичного товара, и Перечня непродовольственных товаров надлежащего качества, не подлежащих возврату или обмену на аналогичный товар других размера, формы, габарита, фасона, расцветки или комплектации».
В данной норме Правил торговли закреплено, что товар, на который установлен срок годности, продавец обязан передать покупателю с таким расчетом, чтобы он мог быть использован по назначению до истечения срока годности. В противном случае продавец может быть привлечен к мерам административной ответственности по ст. 14.15 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях за продажу товаров с истекшим сроком годности. На это, в частности, указывает и правоприменительная практика, например Постановление ФАС Дальневосточного округа от 30 сентября 2008 г. N Ф03-3782/2008.
Напомним, что в соответствии со ст. 1 Закона N 29-ФЗ под утилизацией понимается использование некачественных и опасных пищевых продуктов в целях, отличных от целей, для которых они предназначены и в которых обычно используются. Так, например, в качестве утилизации просроченных продуктов питания можно привести передачу таких товаров на корм животным.
Решение об утилизации или уничтожении просроченных товаров принимается специальной экспертизой, порядок проведения которой установлен Постановлением Правительства Российской Федерации от 29 сентября 1997 г. N 1263 «Об утверждении Положения о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении».
Следует иметь в виду, что решение о возможности использования просроченных продуктов питания в качестве корма для животных должно быть согласовано с государственной ветеринарной службой Российской Федерации, на это указано в п. 3 ст. 25 Закона N 29-ФЗ.
Обратите внимание! Все мероприятия по изъятию товаров с истекшим сроком годности из оборота, проведению экспертизы, утилизации и уничтожению продавец выполняет сам.
Причем, по мнению Минфина России, изложенному в Письме от 2 марта 2010 г. N 03-03-06/1/105, затраты на уничтожение товаров с истекшим сроком годности (включая их стоимость) не учитываются в налогооблагаемых расходах продавца, как не соответствующие критериям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ).
Вместе с тем несколько ранее в своем Письме от 8 июля 2008 г. N 03-03-06/1/397 финансисты давали противоположные разъяснения. Их поддерживали и сотрудники налоговой службы. Так, в Письме УФНС России по г. Москве от 18 апреля 2008 г. N 20-12/037680 сказано, что при соблюдении организацией порядка проведения экспертизы просроченных товаров у компании-продавца имеется возможность признать расходы, связанные с изъятием из оборота товаров с истекшим сроком годности, в качестве расходов, связанных с деятельностью, направленной на получение дохода. В этом случае данные расходы учитываются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
В противном случае операции по утилизации товаров с истекшим сроком годности не могут рассматриваться в рамках деятельности, направленной на получение дохода, в связи с чем не могут рассматриваться в качестве налогооблагаемых расходов как расходы, не удовлетворяющие требованиям ст. 252 НК РФ.
Причем в отличие от Минфина России позиция налоговиков и сегодня остается такой же, на что, в частности, указывает Письмо УФНС России по г. Москве от 28 июня 2010 г. N 16-15/067495@.
Следует сказать, что, помимо самих Актов N ТОРГ-15 и ТОРГ-16, организация, списывающая испорченные товары, должна еще провести и их инвентаризацию. Требование об обязательном проведении инвентаризации в случае порчи имущества установлено ст. 12 Закона N 129-ФЗ. Напоминаем, что при проведении инвентаризации и оформлении ее результатов организации руководствуются Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49.
Результаты инвентаризации отражают по каждому наименованию и артикулу товаров отдельно в сличительной ведомости, в результате чего выявляются отклонения фактического наличия товара от данных бухгалтерского учета.
Порядок списания товарных потерь, выявленных в ходе инвентаризации, установлен п. 3 ст. 12 Закона N 129-ФЗ:
— недостачи товаров в пределах норм естественной убыли относятся на издержки обращения, сверх норм — на виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи товаров и их порчи списываются на финансовые результаты.
Аналогичное правило списания товарных потерь закреплено и в п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н.
Нужно сказать, что потери товаров, возникающие в случае их порчи, боя или поломки, являются, как правило, следствием бесхозяйственности или халатности материально ответственных лиц, поэтому они относятся к ненормируемым товарным потерям, в связи с чем их списание производится, как правило, за счет виновных лиц.
Напоминаем, что взыскание ущерба с виновных лиц необходимо производить с учетом требований гл. 39 «Материальная ответственность работника» Трудового кодекса Российской Федерации (далее — ТК РФ).
Статьей 246 ТК РФ установлено, что размер ущерба, причиненного работодателю при утрате и порче имущества, определяется по фактическим потерям, исчисляемым исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени износа этого имущества.
В бухгалтерском учете суммы товарных потерь по фактической себестоимости отражаются по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с кредитом счета 41 «Товары». При отнесении суммы товарных потерь на виновное лицо сумма потерь списывается на счет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба». Если виновник не установлен, то списание производится на счет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы».
В налоговом учете товарные потери от порчи товаров могут быть приняты для целей налогообложения только при условии того, что у торговой организации имеется документальное подтверждение органа государственной власти о том, что виновное лицо отсутствует. В этом случае потери от порчи товаров учитываются в составе внереализационных расходов на основании пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в Письме Минфина России от 8 ноября 2010 г. N 03-03-06/1/695.
В отношении налога на добавленную стоимость следует отметить: в связи с тем что испорченный товар не используется в налогооблагаемой деятельности, налоговые органы могут потребовать от налогоплательщика восстановления суммы налога по испорченным товарам.
Несмотря на то что сегодня существует обширная арбитражная практика, свидетельствующая о том, что такое требование налоговиков неправомерно, есть даже Решение ВАС РФ от 23 октября 2006 г. N 10652/06, подтверждающее данную позицию, Минфин России настаивает на восстановлении налога. Например, такая точка зрения содержится в Письмах Минфина России от 19 мая 2010 г. N 03-07-11/186, от 15 мая 2008 г. N 03-07-11/194, от 1 ноября 2007 г. N 03-07-15/175 и в др.
В соответствии с положениями п. 3 ст. 170 НК РФ налоговое законодательство содержит закрытый перечень случаев для восстановления НДС. Поэтому требование Минфина России о восстановлении НДС, по крайней мере, не основано на законе. Однако данный факт не мешает финансистам и по сей день настаивать на необходимости восстанавливать ранее принятый к вычету НДС в случае порчи товара. Поэтому если вы не желаете восстанавливать сумму НДС, ранее принятую к вычету в порядке гл. 21 НК РФ, то, скорее всего, доказывать правомерность своей позиции вам придется в суде.
Причем наличие таких судебных решений, как Постановление ФАС Московского округа от 15 сентября 2010 г. N КА-А40/10485-10 по делу N А40-158865/09-33-1279, Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 31 июля 2009 г. по делу N А53-426/2009 и др., позволяет с большой степенью вероятности рассчитывать на успех.
Пример. В организации ООО «Альянс», торгующей оптом продуктами питания, при перемещении товаров на складе по вине грузчика Митина В. Е. произошла деформация 10 жестяных банок абрикосового компота (850 гр.), в результате чего товарный вид был утерян. По данному факту комиссией в составе зам. директора А. С. Ивановой и кладовщика Е. Н. Глушко был составлен Акт формы N ТОРГ-15.
Директором организации было принято решение об уценке товара на 20% с возмещением ущерба за счет виновного лица.
В бухгалтерском учете ООО «Альянс» операции по уценке товара отражены следующим образом:
Дебет 94 Кредит 41 — 92 руб. — отражена уценка товара в результате потери товарного вида;
Дебет 73-2 Кредит 94 — 92 руб. — сумма товарных потерь отнесена на виновное лицо;
Дебет 70 Кредит 73-2 — 92 руб. — сумма ущерба удержана из заработной платы сотрудника.
Унифицированная форма N ТОРГ-15
Код
Форма по ОКУД 0330215
ООО «Альянс», г. Омск, ул. 2-я Совхозная, 6
———————————————— по ОКПО xxxxxxxx
организация, адрес
склад N 4
———————————————————
структурное подразделение
ООО «Продукты питания», г. Омск,
ул. 75-й Гв. бригады, 80, тел. 58-18-91
р/сч. 407 0281024500011314 в Омском ОСБ N 8634
по Омской обл.
Поставщик ————————————- по ОКПО xxxxxxxx
наименование, адрес, номер
телефона, банковские реквизиты
Вид деятельности по ОКДП xxxxxx
Вид операции xx
УТВЕРЖДАЮ
Номер Дата Руководитель
документа составления директор
——————
АКТ 17 15.04.2011 должность
Кирсанов А. И. Кирсанов
——— ——————-
подпись расшифровка подписи
О ПОРЧЕ, БОЕ, ЛОМЕ ТОВАРНО — 15 апреля 2011
МАТЕРИАЛЬНЫХ ЦЕННОСТЕЙ «—» —— —- г.
Комиссия произвела осмотр товарно-материальных
ценностей, подлежащих уценке (списанию) Код xx ,
деформации банок
вследствие —————————————
наименование причины
и установила:
Товарно-материальные Единица Ар — Сорт Коли — Учет — Сумма, Подлежит уценке Про — Харак —
ценности измерения ти — (кате — чест — ная руб. цент терис —
кул гория) во цена, коп. коли — новая стои — сумма скид — тика
наименование, код наиме — код то — (мас — руб. чес — цена, мость уцен — ки дефек —
характеристика нова — по ва — са) коп. тво руб. по ки, та
